Еще совсем недавно понятие управленческий учет существовало только в литературе (речь идет, конечно же, о России). Все занимались бухгалтерским учетом и говорили исключительно о нем. Почему так? Бухгалтерский учет необходим по определению, поскольку это требование государственных налоговых и финансовых органов. Каждое предприятие обязано периодически предоставлять финансовую отчетность о своей деятельности. Сначала никто не знал, как это делать с минимальными издержками, и чтобы при этом еще минимизировать налоговые и таможенные платежи. Бухгалтерская автоматизация взросла на этой почве.

С другой стороны, в управление предприятием никто не вмешивался, каждый делал это так, как мог, умел и хотел. В небольших предприятиях управление бизнесом осуществлялось методом непосредственного наблюдения и воздействия со стороны руководителя. Руководитель вникал во все детали, сам принимал почти все решения, знал весь персонал, был всегда в курсе всего. Улучшения в управлении бизнесом делались методом проб и ошибок.

Время шло, предприятия росли и разорялись, предприниматели учились на ошибках и изучали (кто мог и хотел) зарубежный опыт. В моду начал входить термин управленческий учет. Но что это такое и чем это отличается от бухгалтерии, никто не знал. И здесь нет ничего удивительного. Бухгалтерскому учету сотни лет, управленческий же учет - совсем молодая дисциплина даже для Запада.

На Западе бухгалтерский учет называют Financial Accounting. Действительно, все данные в отчетах финансового учета должны быть представлены строго в денежном выражении. Более того, финансовый учет должен проводиться в соответствии с международным стандартом GAAP. Почему? Финансовая отчетность предназначена в основном для внешних (по отношению к предприятию) пользователей. Это налоговые органы, настоящие и потенциальные инвесторы и кредиторы, партнеры по бизнесу, финансовые аналитики всех мастей. Стандартизованная финансовая отчетность позволяет достаточно легко сравнивать балансы и обороты нескольких предприятий, чем бы и как они не занимались. При этом не требуется глубоко вникать в структуру и существо бизнеса предприятий. Это некоторый способ абстрагирования от значительных внутренних различий в устройстве бизнеса предприятий. Финансовые отчеты позволяют составить представление о финансовом положении предприятия, но не несут в себе данных о том, каким образом это финансовое положение было достигнуто.
Финансовый учет - это внешняя бухгалтерия (External Accounting), создающая финансовый портрет предприятия для внешнего наблюдателя. Финансовый учет всегда представляет предприятие как единое целое и использует только фактические данные (то, что уже произошло).

Управленческий учет, или Management Accounting, возник, как минимум, на стыке двух культур - учета и менеджмента. Менеджмент всегда нуждался в информации, но финансовый учет не мог дать менеджерам необходимую и достаточную информацию. Чтобы понимать цели управленческого учета, нужно понимать цели и задачи менеджмента, т.е. нужно понимать, что такое управление бизнесом. Управленческий учет - это не просто развитие бухгалтерского учета (традиционная ошибка), это новая и интенсивно развивающаяся сейчас дисциплина. Управленческий учет развивается вместе с менеджментом, информационными технологиями, системным подходом. Управленческий учет - это больше, чем внутренняя бухгалтерия (Internal Accounting). Пользователями управленческого учета являются менеджеры всех уровней управления бизнесом предприятия. Управленческий учет использует не только фактические данные о совершенных операциях, но и оценочные данные (аналитика), данные о возможных событиях в будущем (планы и бюджеты). Управленческий учет представляет информацию для пользователей не только в денежном выражении и не только количественную, но и качественную (неформальную). 

       Управленческий учет индивидуален на каждом предприятии. Все предприятия разные, как, собственно, и люди, на них работающие. Каждое предприятие имеет свои цели, стратегии, приоритеты, интересы, ценности, культуру, традиции, которые отличаются от того же набора атрибутов в других предприятиях. Все предприятия сдают в налоговые органы примерно одинаковые (по форме) финансовые отчеты, но каждое предприятие делает свой бизнес по-своему. У каждого предприятия своя структура бизнес-процессов (если она есть), своя организационная структура, свои особенности в управлении бизнесом (менеджменте), своя система распределения и передачи ответственности. Наконец, у каждого предприятия свои проблемы. И нет такой силы, которая смогла бы заставить все (или многие) предприятия подчиниться какому-либо стандарту в управлении бизнесом. Мои деньги, как хочу, так и управляю.

     Тем не менее, в менеджменте и, как следствие, в управленческом учете сформировались определенные принципы, подходы и методы, эффективность которых почти ни у кого не вызывает сомнения. Чтобы управлять, нужно знать! Нужно знать, что произошло и происходит в бизнесе во всех деталях, во всех разрезах (сечениях) и в целом по предприятию. Нужно знать, что может произойти в будущем. Все больше людей признают, что информация и знания являются важнейшими экономическими ресурсами современного бизнеса.

     Но что есть информация, вот в чем вопрос. Мы часто видим много данных, которые подчас не несут в себе информацию (это формы без содержания). Руководители предприятий получают от своих подчиненных огромное количество печатных отчетов с цифрами и графиками. Вполне возможно, что среди этих данных существует то, в чем руководитель нуждается, чтобы сделать правильный выбор (принять обоснованное решение), сформировать собственное адекватное мнение (оценку происходящего), т.е. информация. Но довольно часто значительная часть данных в отчетах не несет какой-либо полезной информационной нагрузки. Информация, в отличие от данных, всегда относительна. Одни и те же данные для различных пользователей имеют различное значение (ценность). Качество информации зависит от времени. Вчера, например, данные содержали полезную информацию, сегодня - это просто статистика (информация устарела). Важнейшей характеристикой информации является ее релевантность. Если информация имеет отношение к делу, хорошо соотносится с интересами и целями пользователя, способствует решению актуальных проблем, то она (информация) релевантная.

     В последнее время с новой силой развивается концепция информационных систем класса Management Information Systems (MIS). Эти системы предназначены для того, чтобы обеспечить менеджеров предприятия необходимой (полезной) информацией для принятия решений. MIS работает, как бизнес-процесс, который исходные данные (сырье) на входе (плюс данные из БД) трансформирует в данные на выходе, которые содержат полезную (релевантную) информацию в удобных формах (информационные продукты для менеджмента - печатные отчеты, экранные формы, графики и диаграммы). MIS - это человеко-машинный производственный процесс, где люди (рабочие системы, а не пользователи) образуют хорошо организованную команду (process team), работающую на своих клиентов - менеджеров компании - информационных пользователей MIS. От качества информации (на выходе MIS) зависит качество бизнес-решений. MIS - это важнейшая часть системы управления бизнесом. Создание эффективной информационной системы невозможно без анализа и пересмотра полной системы управления бизнесом. MIS может быть чисто ручной - человеко-бумажной. Однако дело идет к тому, что компьютерная система предприятия и MIS пересекаются на 90% и более.

   Management Accounting (управленческий учет) - это важнейшая часть Management Information System предприятия. В идеале, как финансовый (бухгалтерский), так и управленческий учет должны использовать данные единой системы базового учета (Basic Accounting System) - ядра учетной системы. Из этих данных модули финансового учета формируют свои отчеты для внешних пользователей. Модули управленческого учета обрабатывают те же самые данные (плюс данные из других дополнительных источников) в целях создания информационных продуктов для внутреннего потребления. Из одного и того же сырья создаются различные продукты (отчеты). Все дело в интерпретации исходных данных. В финансовом учете действует внешний стандарт (GAAP, например). В управленческом учете могут использоваться (одновременно) различные методы и подходы, чтобы изучить ситуацию с различных точек зрения. Например, оценка денежных потоков по текущей стоимости (дисконтирование с целью оценки стоимости денег), учет и оценка скрытых затрат (упущенных возможностей) и т.д. Принципы GAAP - не собственность финансового учета, они могут успешно использоваться и в управленческом учете.

 Управленческий учет рассматривает бизнес предприятия не только как единое целое. Очень важно для управления бизнесом измерить и оценить эффективность работы отдельных подразделений (филиалов, отделов), проектов, контрактов, продуктов, ресурсов, клиентов, дилеров, поставщиков, кредиторов, менеджеров, специалистов и работников. Управленческий учет должен показать любую ситуацию в различных разрезах многомерного пространства данных, с различной степенью детализации или укрупнения, в различных единицах измерения, включая денежные.

У каждого предприятия есть свои цели. Например: увеличение рентабельности (прибыльности), увеличение (или оптимизация) рынка сбыта, увеличение (или оптимизация) объемов производства, улучшение (оптимизация) ассортимента продукции, создание (разработка) новых продуктов и услуг, повышение качества продуктов и услуг, оптимизация цен, оптимизация методов финансирования, улучшение технологии производства и обслуживания, снижение затрат на единицу продукции (себестоимости), ускорение оборачиваемости капитала, внедрение новых методов управления бизнесом и прочее. Задача менеджеров - находить эффективные пути достижения намеченных целей. Система управленческого учета должна предоставлять менеджерам информацию о том, как идет продвижение к целям (какой ценой). Система должна высвечивать проблемы - препятствия на пути продвижения к целям, предупреждать об ухудшении ситуации.

Система управленческого учета (ядро MIS) должна помогать находить ответы на такие вопросы владельцев капитала и top-менеджеров, как: Во что ЭТО обойдется? Где МОИ деньги (как они учтены и во что вложены сейчас)? Сколько оборотов в год делают мои средства и сколько центов я получаю на один вложенный в дело доллар за один оборот (цикл)? Сколько в среднем стоит единица товара в заданной точке пространства и времени? Сколько сегодня стоят деньги, которые я получу в будущем, согласно разработанному бизнес-плану? Какой продукт увеличивает свою эффективность и как быстро? Рейтинги дилеров и продуктов по различным критериям и прочее.
Бухгалтерский (финансовый) учет - это специальная подсистема информационной системы, которая предназначена для формирования и экспорта некоторого ограниченного представления о бизнесе предприятия (официальная финансовая отчетность) во внешнюю среду, для внешних пользователей (открытая официальная информация о предприятии). Однако, как это часто бывает, основная внутренняя цель бухгалтерского учета - минимизация налогов, таможенных пошлин и прочее. В результате д отчетности сильно искажаются при интерпретации. Предприятие заключает массу фиктивных договоров, которые приводят к формальному занижению доходов (и прибыли) и/или увеличению затрат и себестоимости. Учет проводок по этим договорам усложняет и запутывает картину реальных бизнес-процессов. На основе такой отчетности невозможно анализировать и принимать обоснованные решения. В этом случае эта так называемая белая бухгалтерия отрывается от жизни и не отражает реального положения дел в бизнесе предприятия. Белой бухгалтерией занимаются специалисты по налогообложению, которые не являются специалистами по управлению бизнесом. Параллельно создается черная, или реальная бухгалтерия, которая пытается показать существующую ситуацию в бизнесе. Но частенько это делается теми же методами и средствами (та же бухгалтерская программа) или универсальными подручными средствами (электронные таблицы). Иногда черная бухгалтерия трансформируется в управленческий учет, развивая оригинальное программное обеспечение для своей поддержки.

Важнейшей частью системы управленческого учета является система учета затрат и себестоимости (Cost Accounting System). Эта система должна осуществлять аккумулирование затрат в процессе производства товаров и услуг. Цель - определить себестоимость продукции и незавершенного производства. Зачем? Чтобы, зная доходы от продажи произведенных товаров и услуг (что измерить и оценить намного проще), определить эффективность (рентабельность) этих товаров и услуг. Чтобы решить в дальнейшем, КУДА вкладывать деньги и где можно попытаться сэкономить. В сложном производственном процессе Cost Accounting System может стать самой сложной частью управленческого учета. Основная проблема здесь - КАК соотнести (связать) многочисленные затраты с конечным продуктом, за который клиент платит деньги.
Если мы научились корректно соотносить затраты с производимыми товарами и услугами, если мы не отождествляем все денежные платежи предприятия с расходами, то можно двигаться к следующему шагу - составлению бизнес-планов и бюджетов. Мы намечаем цели и разрабатываем способы их достижения (планы). Но продвижение к цели бывает связано с расходом экономических (земля, помещения, оборудование, энергия, материалы, труд, услуги специалистов и других предприятий) и финансовых ресурсов (проценты по кредитам). Мы должны знать стоимость этих ресурсов (цены) и их необходимое количество для выполнения плана. Бюджеты должны, в идеале, разрабатываться под конкретные проекты (цели) или объемы производства и сбыта. На основе исходных (детальных) бюджетов можно будет уже автоматически получить сводные бюджетные данные по предприятию в целом.

Бюджеты служат инструментом разделения ответственности и контроля. Уже на этапе составления бюджета можно оценить эффективность планируемого объема работ. Вышестоящий уровень утверждает бюджет (принимает решение), определяя, тем самым, коридор (ограничения в поведении) для нижестоящего уровня. Нижестоящий уровень может быть самостоятельным в рамках заданного коридора (бюджета). Система управленческого учета должна либо не допускает отклонений от бюджета, либо сигнализировать об этих отклонениях вышестоящему уровню управления (есть, мол, проблема). Вышестоящий уровень должен адекватно отреагировать на ситуацию (решить проблему).

    Важнейшей функцией управленческого учета является реализация системы персональной (и коллективной тоже) ответственности (Responsibility System) за подконтрольные предприятию экономические и финансовые ресурсы, отношения (контракты), обязательства. За каждый ресурс (товары на складах, товары в пути, незавершенное производство, дебиторская задолженность, деньги на банковских счетах, офис, оборудование, транспортные средства, персонал) должна быть персональная ответственность одного из менеджеров предприятия. Ответственность предполагает, что менеджер (или подчиненный ему операционист) контролирует все трансакции, связанные с изменением ресурса, за который он отвечает (увеличение /на входе/ и уменьшение /на выходе/). При любом изменении в ресурсах (например, товар, который был в пути, доставлен на склад), ответственность должна передаваться ИЗ РУК В РУКИ от одного менеджера к другому. Ни на секунду ничто в хозяйстве не должно уходить из-под контроля.

Аналогично нужно организовать персональную ответственность за ввод и изменения данных в информационной системе, а также за все последующие трансформации данных, вплоть до получения отчетов с данными для конечных пользователей системы. За каждую цифру в финальном отчете должен кто-то нести ответственность (по цепочке). Зачем все это нужно и так строго? Дело в том, что наряду с проведением собственно управленческого учета, где на выходе появляются полезные данные (с информацией), очень важно, чтобы информационные пользователи (менеджеры) доверяли этим данным. Доверие - это уверенность в том, что данные действительно корректно отражают реальную ситуацию в бизнесе. Эта уверенность (или неуверенность) проявляется в общении с партнерами, клиентами, кредиторами и другими контрагентами предприятия. Неуверенный человек находится на более низком энергетическом уровне. Он не способен говорить убедительно, доказывать цифрами (в которых он сомневается). Еще хуже, когда человек уверен в данных, которые на самом деле некорректны. Рано или поздно это проявится, причем в самый неподходящий момент. Все это приводит, в конечном счете, к неудачам и катастрофам в бизнесе. А все начиналось с безответственности за данные в информационной системе.

Создавая информационную систему предприятия (MIS), очень важно сразу проектировать ее не как программное обеспечение, а как сложную человеко-машинную систему, где в эффективном синергетическом взаимодействии вместе будут работать железо, софт, люди и данные. Только в этом случае требования к программному обеспечению будут обоснованы.

Чтобы корректно делать софт для управленческого учета, нужно иметь хорошее представление и о той среде, в которой этот софт будет работать и приносить людям пользу. Нужно иметь представление о предприятиях, бизнесе, менеджменте, типичных проблемах. Другими словами, нужно работать не только на уровне софта, но и на более высоких уровнях - на уровне информационной системы предприятия, а также на уровне системы управления бизнесом предприятия. Об уровне информационных систем уже говорилось. Работа на уровне бизнеса предприятия требует понимания экономики, финансов, технологии управления. Без решения проблем на этом уровне внедрение управленческого учета может превратиться в пустую затею, которая даст заказчику лишь дополнительные затраты на разработку, внедрение и обслуживание компьютерной системы. Эффективной системы управленческого учета может и не получиться. Чтобы этого не произошло, нужно провести глубокое исследование деятельности предприятия.